Как правило, в процессе инвентаризации или при подготовке годовой бухгалтерской отчетности выявляются те или иные ошибки, которые ранее были допущены в учете. Порядок их исправления регулирует Положение по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010 , утв. приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63н (далее - ПБУ 22/2010)).
Транзитная учетная запись не имеет баланса, поскольку, когда оба модуля подсчитываются, он сбрасывается. Эта учетная запись также используется для выявления различий, поскольку, если в конце периода есть баланс, это означает, что были проблемы как в интегрированных модулях, так и в бухгалтерском учете. Публикация выглядит следующим образом.
Открытые ценные бумаги печатают баланс клиента в определенный день с учетом списаний и расчетов, произошедших в этот день. Вы можете сказать, что отчет печатает баланс «в конце дня». Причина печатает исходный баланс клиента, его перемещение и окончательный баланс. Баланс открытия и закрытия можно проверить с помощью открытых таблиц в соответствии с примером.
Порядок исправления ошибки зависит от ряда факторов: периода, когда она была допущена (в текущем году или предшествующих отчетных периодах), факта утверждения или неутверждения отчетности в момент выявления ошибки, уровня ее существенности. Существенной считают ошибку, которая может "повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые ими на основе бухгалтерской отчетности, составленной за этот отчетный период" (п. 3 ПБУ 22/2010).
Для того чтобы эта конференция была возможной, необходимо соблюдать некоторые критерии. Снимите флажки с опционов, которые учитывают финансовые расходы, такие как процент, уменьшение, скидка, налог, штраф и т.д. в обоих отчетах. Снимите флажок «Подумайте о возврате потери урона» в разделе «Причина».
Компания, которая периодически декларирует свой налог на добавленную стоимость, не всегда имеет всю информацию для этого. У компании тогда есть определенное время, чтобы исправить ошибки, без риска штрафов или надбавок. Однако эти поправки должны быть сделаны по конкретным линиям. Ни в коем случае не следует включать отрицательную сумму.
Конкретных критериев существенности ПБУ 22/2010 не устанавливает. Поэтому компания должна определить их самостоятельно, закрепив в качестве положений бухгалтерской учетной политики. Например, существенной может быть признана ошибка, искажающая тот или иной показатель более чем на 5 процентов.
Счета-фактуры задерживаются или не учитываются. У компании есть срок чуть более двух лет, чтобы исправить свою ошибку, то есть до 31 декабря второго года после упущения. Счета-фактуры подсчитываются несколько раз, процент вычета изменяется, получается очень важный кредит, собственность реклассифицируется как капитал.
И объясните его ошибку в поле, зарезервированном для переписки. Компания, которая предоставляет скидки или отправляет счета-фактуры своим клиентам, должна уменьшить свой оборот посредством линий регуляризации. Ошибка человека, но налог не признается, что душа благотворительна: если вы видите ошибку в одной из ваших налоговых деклараций, лучше всего быстро реагировать. Независимо от того, должны ли вы деньги правительству или что он задолжал вам долг, нелегко вернуться во времени, но это вполне осуществимо!
Есть несколько технических способов исправлений данных бухгалтерского учета. Их можно вносить обратными записями, методом красного сторно или доначислением каких-либо сумм, которые не были ранее учтены.
В налоговом учете действует другой порядок исправления ошибок. Все корректировки вносят в тот период, когда ошибка была фактически допущена. Соответственно, при выявлении погрешности компании нужно сдать за этот период уточненную декларацию по тому налогу, который был исчислен неверно. Ее представляют по форме, действующей в периоде совершения ошибки. В результате разного налогового и бухгалтерского порядка исправления допущенных погрешностей в учете компании могут возникнуть постоянные или временные разницы. Поэтому фирме при внесении исправлений придется применять ПБУ 18/02 (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). Правда, малые предприятия от этой обязанности освобождены.
К сожалению, нет единой процедуры для исправления налоговой декларации. Хорошей новостью является то, что мы можем вам помочь. Считаете ли вы, что одно из ваших предыдущих утверждений содержит ошибку? Мы можем проверить и исправить это! Мы можем вернуться в прошлое до десяти лет, чтобы позволить вам восстановить суммы, которые вам причитаются. Однако правительство не имеет права возвращаться более трех лет, если нет мошенничества или уклонения от уплаты налогов. Если он замечает, что ваше заявление содержит благоприятную для вас ошибку, вполне возможно, что налоговые органы попытаются всеми силами снять срок давности.
Из приведенного порядка есть два исключения. Если период, в котором ошибка была допущена, не установлен, ее исправляют в текущем году (т.е. той датой, когда она была фактически выявлена). Кроме того, налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам; так же и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога. В данной ситуации уточненных налоговых деклараций подавать не надо.
Что такое добровольное раскрытие?
Понимаете ли вы, что забыли последние месяцы забыли сообщить о доходах и, тем самым, обязаны налоговой задолженности? Вы можете сделать добровольное раскрытие. Добровольное раскрытие информации - это спонтанная отчетность и выплата неоплаченных сумм, которые вы не сообщили ни по одной из следующих причин.
Вы подали неполное или неправильное возвращение. Если правительство осознает вашу ошибку, вам придется заплатить штраф, равный: 10% необъявленного дохода или 50% от уклонения от уплаты налогов. Добровольное раскрытие информации защищает вас от санкций и судебных процессов, которые могут упасть вам на голову. Конечно, вам придется платить налоги и проценты. Будьте осторожны, добровольное раскрытие информации возможно только один раз!
Ошибки в учете, допущенные в ткущем году
Существенные и несущественные ошибки, допущенные в текущем году, исправляют одинаково. Так, если погрешности обнаружены до завершения года, то исправительные записи делают в том месяце, в котором ошибки были фактически выявлены (п. 5 ПБУ 22/2010).
Когда вы подписываете налоговую декларацию, вы заявляете, что предоставленная информация является правильной, даже если вы ее не заполнили. Таким образом, вы не можете сказать законно, что ошибка не «ваша вина». Отсюда важность проверки вашей декларации перед ее подписанием!
В случае необходимости они также помогут вам упорядочить вашу ситуацию с федеральными и провинциальными агентствами по доходу, даже если ваши предыдущие заявления были завершены третьей стороной. Если вы подозреваете ошибку в предыдущей налоговой декларации, чтобы мы могли проверить, есть ли ошибка, и приступить к настройке.
ПРИМЕР
В ноябре 2014 г. в бухгалтерском учете обнаружена ошибка. В результате счетной погрешности стоимость материалов была завышена на 100 000 руб. Соответственно, сумма НДС по ним была принята к вычету также в завышенном размере. НДС, излишне принятый к зачету, составил 18 000 руб.
Ошибка фактически допущена в августе 2014 г. Однако ее исправляют в ноябре 2014 г. (т.е. в том месяце, когда она выявлена). Для этого в учете делают записи:
Поделитесь статьей со всеми! Самонаводящиеся бизнес-ориентиры, как правило, мотивируются сбережениями и желанием полностью осознавать финансы компании и уплаченные налоги. Но такой способ урегулирования может привести к появлению ошибок в книгах о доходах и высылке.
Ответ прост - не стоит оценивать риск на момент обнаружения ошибки, только для удаления или исправления обнаруженных ошибок. Часто бывает трудно оценить в течение налогового года, что может привести к будущей ошибке, например, размер выручки в конце налогового года. Кроме того, классификация ошибки заключается в конечном счете с налоговым сотрудником, а не с налогоплательщиком.
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 (СТОРНО)
- 18 000 руб. - сторнирована завышенная сумма НДС;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19 (СТОРНО)
- 18 000 руб. - сторнирована сумма НДС, неправомерно принятая к вычету;
ДЕБЕТ 10 КРЕДИТ 60 (СТОРНО)
- 100 000 руб. - скорректирована стоимость материалов.
Если отчетный год закончился, но отчетность за него еще не подписана руководителем и главным бухгалтером компании, то корректирующие проводки датируют 31 декабря (п. 6 ПБУ 22/2010).
Время принятия решения крайне важно - обнаруженные ошибки должны быть немедленно исправлены, так как в случае фискального контроля они могут быть основанием для отказа в выдаче книги как ненадежной или дефектной. Часто ошибки в книге связаны с правильным вводом учетных записей, содержащих дефекты.
Тем не менее, по какой-то причине предприниматель хочет улучшить записи в книге. Это может быть результатом как вашей собственной ошибки, так и ошибок вашего партнера. Такие функции наиболее часто определяются в программе как «Переадресация», «Редактирование» или просто удаление записи.
ПРИМЕР
Условия аналогичны предыдущему примеру. При этом ошибка выявлена в феврале 2015 г. Отчетность за 2014 г. не была подписана. В такой ситуации исправления вносят в отчетность 2014 г. Корректирующие проводки датируют 31.12.2014. В учете делают точно такие же исправительные записи, как и в предыдущем примере.
Ошибки в учете, допущенные в предшествующем году
Порядок исправления такой ошибки зависит от ее существенности. Если ошибка существенна, то на порядок исправления влияет и дата ее выявления.
Разумеется, это, конечно, требует уплаты налога, а также необходимости уплаты процентов по недостающей сумме. Кроме того, квалификация для расходов, не связанных с затратами, может быть результатом ошибки, но с точки зрения офицера ее можно рассматривать как преднамеренные действия для увеличения стоимости бизнеса. Конечно, нет ничего плохого в ошибках в цифрах, написанных в ущерб предпринимателю. Исправление их отвечает интересам владельца компании.
Если ваш налоговый вычет был уплачен меньше, чем вы должны, вы должны помнить, чтобы рассчитать проценты по вашему непогашенному налогу. В течение налогового года проценты должны взиматься со дня платежа до даты уплаты аванса, а после окончания налогового года - до даты подачи годовой налоговой декларации. Сумма возможного интереса должна быть добавлена к недостающей сумме налога на подоходный налог и внесена в надлежащий счет налоговой инспекции. Если вы слишком много платите за возврат налога на прибыль, вам придется подождать до ежегодного расчета, что приведет к уплате суммы налога.
Для малых предприятий (за исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг) установлена упрощенная процедура исправления ошибок. Так, им разрешается исправлять все ошибки прошлых лет в том порядке, который установлен для несущественных ошибок (п. 9 ПБУ 22/2010).
Несущественная ошибка предшествующего года . Если погрешность выявлена после подписания отчетности, то исправительные записи вносят в текущий период (на дату ее обнаружения). Если в результате этой ошибки занижены доходы (например, выручка) или завышены расходы, то их отражают как выявленную прибыль. В обратной ситуации (т.е. завышены доходы или занижены расходы) их отражают как выявленный убыток. Исправительные записи делают по соответствующим счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы" (субсчет 1 "Прочие доходы" - при занижении доходов или завышении расходов или 2 "Прочие расходы" - при завышении доходов или занижении расходов) (п. 14 ПБУ 22/2010).
Годовые налоговые декларации не всегда надежны. Налоговая задолженность, вызванная неправильными расчетами, покрывается налогоплательщиком. Ответственность за невыполнение обязательств, которые несут характер налоговых правонарушений или налоговых правонарушений, может, однако, нести лицо, осуществляющее урегулирование. Способ избежать суровых санкций - исправить налоговую декларацию.
Наиболее распространенными ошибками налогоплательщиков в отношении подоходного налога являются непреднамеренный учет и формальные ошибки. Последствия таких ошибок, как правило, делают коррекцию урегулирования, а если есть преуменьшение - также уплачивайте причитающуюся сумму.
ПРИМЕР
В декабре 2014 г. была выявлена ошибка, допущенная в ноябре 2013 г. Отчетность за 2013 г. была сформирована и подписана руководителем компании. Данная ошибка существенной не является.
Ситуация 1
В результате допущенной ошибки расходы компании были завышены на 10 000 руб. Соответственно, НДС по ним в сумме 1800 руб. был ошибочно принят к вычету. При исправлении этой ошибки в декабре 2014 г. бухгалтер сделает исправительные записи:
Обычно налогоплательщик вносит коррективы по собственной инициативе или по просьбе налоговой инспекции. Исправления должны быть сделаны путем подачи только корректирующих показаний. Корректирующее утверждение - это новая версия урегулирования, заполненная в соответствии с реальным состоянием, содержащая правильные данные. Вам не нужно включать обоснование причин внесения изменений - пояснительную записку, какие элементы предыдущей версии были изменены, в какой степени и почему. Обязательство составить такое объяснение было снято в начале этого года.
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 68
- 1800 руб. - восстановлена ошибочно списанная сумма "входного" НДС;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 19
- 1800 руб. - списана сумма "входного" НДС, ошибочно принятая к вычету;
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 91-1
- 10 000 руб. - учтена сумма дохода.
Ситуация 2
В результате допущенной ошибки расходы компании были занижены на 20 000 руб. Соответственно, НДС по ним в размере 3600 руб. к вычету принят не был.
Иногда могут быть исправлены ошибки учета, очевидные ошибки и нарушения, связанные с налоговыми декларациями, в отличие от официальных требований, которые будут обнаружены должностными лицами на этапе проверки. Налогоплательщик получает заверенную копию налоговой декларации, исправленной налогоплательщиком. Он получает его вместе с информацией об изменении суммы налогового обязательства, переплаты или потери или информации об отсутствии таких изменений и уведомлении о праве подать возражение. Апелляция подается в налоговый орган в течение 14 дней с даты получения заверенной копии исправленного расчета.
При исправлении этой ошибки в декабре 2014 г. бухгалтер сделает исправительные записи:
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 3600 руб. - учтена сумма "входного" НДС по выявленным расходам прошлого года;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
- 3600 руб. - сумма "входного" НДС принята к вычету;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60
- 20 000 руб. (23 600 - 3600) - учтена сумма расходов прошлых лет, выявленных в отчетном году.
Эффект заключается в том, чтобы отменить поправки. Налоговое обязательство по налогу облагается налогом. Фикус потребует от него погашения задолженности по налогам в результате неправильных расчетов. Налоговое обязательство не может быть передано другим лицам или организациям. Налогоплательщики, в основном предприниматели, заказывая подготовку налоговых деклараций бухгалтерии, не будут защищать себя от налога, причитающегося им. Бухгалтерия - независимо от условий договора и получила мандат - не несет ответственности за налоговые обязательства своих клиентов.
Существенная ошибка предшествующего года. Порядок исправления существенной ошибки прошлого года зависит от того, в какой момент она была выявлена. ПБУ 22/2010 предусматривает несколько вариантов (пп. 7-9 ПБУ 22/2010).
Ошибка может быть выявлена после даты подписания отчетности:
В налоговой инспекции не будет требования владельца или работника о возврате налоговой задолженности в результате ошибочных расчетов. Однако налогоплательщик может потребовать от бухгалтерии компенсацию за ущерб, причиненный в результате ненадежных налоговых деклараций.
Налоговая служба имеет право принудительно уплатить налог, уплаченный почти всем активам налогоплательщика. Женатый человек соответствует личной собственности и имуществу своего супруга. Супруги, которые осуществляют свое право на накопление своих доходов, несут солидарную ответственность за уплату налога в результате совместных показаний. Каждый из них имеет право и обязанность выплатить полную сумму. Если один из супругов умирает или умирает до уплаты налога в результате совместного расчета, другой несет полную ответственность за его или ее оплату.
- до даты ее представления пользователям;
- после представления пользователям, но до даты ее утверждения собственниками компании (акционерами в АО или участниками в ООО);
- после представления пользователям и утверждения собственниками.
В первых двух случаях исправления вносят в отчетность прошлого года. Все корректирующие проводки датируют 31 декабря. При этом, если отчетность уже была представлена пользователям (второй случай), она подлежит замене. То есть компания обязана направить им новый, уже скорректированный вариант. Тот факт, что пользователям представляется откорректированная форма, может быть отражен на титульном листе, например, типовой унифицированной формы, размещенной на сайте ГНИВЦ ФНС России и в системе ГАРАНТ. Для этого в нем предусмотрена графа "Номер корректировки". Если отчетность исправляется в первый раз, по этой графе отражают "1 - -".
Наследники не отвечают ему. Последствия неправдивых налоговых деклараций могут быть более серьезными, если ошибки отмечены налоговыми нарушениями или фискальными нарушениями, такими как подверженность неоправданному возмещению переплаты. Такие преступления наказуемы высокими штрафами и, в крайнем случае, тюрьмой.
Уголовная ответственность несет конкретное лицо. Налогоплательщик будет нести ответственность за фискальные штрафы, если он сам подготавливает, подписывает и подает свою налоговую декларацию. Ситуация меняется, когда урегулирование передается на аутсорсинг профессионалу, например, налоговому консультанту или владельцу бухгалтерии. Лицо может быть оштрафовано за налоговое мошенничество, связанное с ненадлежащими налоговыми декларациями. Тот, кто под властью закона, договора или фактического выполнения конкретных мероприятий занимается хозяйственными делами, в частности финансовых, из-за физического лица несет ответственность как лицо, совершившее преступление, или проступком налоговых накладных.
ПРИМЕР
В феврале 2015 г. после реформации баланса, подписания и представления пользователям бухгалтерской отчетности бухгалтер компании обнаружил, что в сентябре 2014 г. была допущена ошибка. Отчетность за 2014 г. собственниками компании не утверждена.
Ситуация 1
В результате счетной ошибки занижена сумма расходов по аренде производственных помещений. Неотраженная сумма расходов составила 10 000 руб. Соответственно, НДС по ним в размере 1800 руб. не был принят к вычету.
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60
- 1800 руб. - учтен "входной" НДС по арендной плате;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 60
- 10 000 руб. - доначислена сумма арендной платы за сентябрь;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19
- 1800 руб. - принят к вычету НДС с суммы арендной платы;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 20
- 10 000 руб. - списана сумма ранее не учтенной арендной платы;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 90-2
- 10 000 руб. - закрыт субсчет 2 "Себестоимость продаж" счета 90;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90-9
- 10 000 руб. - закрыт субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" счета 90;
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 99
В форме "Отчет о финансовых результатах" показатель строки 2120 "Себестоимость продаж" необходимо увеличить на 10 000 руб. Это повлечет за собой изменение и других показателей формы (например, строк 2100 "Валовая прибыль (убыток)", 2200 "Прибыль (убыток) от продаж" и т.д.).
Ситуация 2
В результате счетной ошибки завышена сумма расходов по аренде производственных помещений. Излишне отраженная сумма расходов составила 10 000 руб. Соответственно, НДС по ним в размере 1800 руб. необоснованно принят к вычету.
В бухгалтерском учете 31.12.2014 будут сделаны следующие исправительные записи:
ДЕБЕТ 19 КРЕДИТ 60 (СТОРНО)
- 1800 руб. - сторнирован "входной" НДС по арендной плате;
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 19 (СТОРНО)
- 11800 руб. - сторнирован НДС, принятый к вычету;
ДЕБЕТ 20 КРЕДИТ 60 (СТОРНО)
- 10 000 руб. - сторнирована сумма арендной платы за сентябрь;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 20 (СТОРНО)
- 10 000 руб. - сторнирована сумма арендной платы;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 90-2 (СТОРНО)
- 10 000 руб. - скорректирован субсчет 2 "Себестоимость продаж" счета 90;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90-9 (СТОРНО)
- 110 000 руб. - скорректирован субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж" счета 90;
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 99 (СТОРНО)
- 10 000 руб. - скорректирована сумма чистой прибыли компании.
В форме "Отчет о финансовых результатах" показатель строки 2120 "Себестоимость продаж" необходимо уменьшить на 10 000 руб. Это повлечет за собой изменение и других показателей формы (например, строк 2100 "Валовая прибыль (убыток)", 2200 "Прибыль (убыток) от продаж" и т.д.).
В третьей ситуации ошибку исправляют в текущем году. Исправительные записи делают по соответствующим счетам бухгалтерского учета в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (п. 9 ПБУ 22/2010). Разумеется, речь идет лишь о тех случаях, когда ошибка вызвала неправильное формирование финансового результата (если, например, были завышены (занижены) доходы или расходы компании). Если ошибка на финансовый результат не повлияла (например, неправильно сформированы первоначальная стоимость непроданных товаров и задолженность перед поставщиком), то исправительные записи отражают по соответствующим счетам без использования счета 84.
Они исправляются так, как если бы ошибка предшествующего отчетного периода никогда не была допущена (ретроспективный пересчет). Например, существенная ошибка допущена в 2011 году, а выявлена в 2014 году. В этой ситуации ее исправляют в 2014 году. При этом пересчитывают показатели отчетности 2014 года в графах "На 31 декабря предыдущего года" (здесь отражают данные отчетности за 2013 г.) и "На 31 декабря года, предшествующего предыдущему" (здесь отражают данные отчетности за 2012 г.). Отчетность за период, в котором допущена ошибка (2011 г.), остается неизменной, хотя она и будет содержать ошибку.
Исключение из этого порядка предусмотрено для случаев, когда невозможно установить связь допущенной ошибки с конкретным периодом либо ее влияние накопительным итогом на все предшествующие отчетные периоды.
В такой ситуации ретроспективный пересчет не делают.
ПРИМЕР
Вернемся к условиям предыдущего примера. Предположим, что ошибка была выявлена в июне 2015 г. после подписания, представления и утверждения отчетности.
В этом случае в июне 2015 г. ошибку исправляют записями:
Ситуация 1
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 60
ДЕБЕТ 68 КРЕДИТ 84
Ситуация 2
ДЕБЕТ 60 КРЕДИТ 84 (СТОРНО)
- 11 800 руб. - скорректирована задолженность по арендной плате;
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 68 (СТОРНО)
- 1800 руб. - скорректирована задолженность перед бюджетом по НДС.
Факт исправления существенных ошибок предыдущих лет должен быть отражен в пояснительной записке за 2014 год (п. 15 ПБУ 22/2010). В ней, в частности, приводят следующие сведения:
- характер ошибки;
- сумму корректировки каждой статьи бухгалтерской отчетности - по каждому предшествующему отчетному периоду в той степени, в которой это возможно;
- сумму корректировки по данным о базовой и разводненной прибыли (убытке) на акцию (если организация обязана приводить такую информацию);
- сумму корректировки вступительного сальдо самого раннего из представленных отчетных периодов.
Способы исправления ошибок учета
Конкретного способа исправления ошибок законодательство не устанавливает. Рассмотрим наиболее типичные варианты при условии, что ошибка является существенной и была выявлена после подписания, но до момента утверждения отчетности собственниками компании.
Формирование стоимости внеоборотных активов. Предположим, что компанией неправильно сформирована первоначальная стоимость основных средств или нематериальных активов. Она может быть ошибочно либо увеличена, либо уменьшена. В первом случае делают сторнировочную (или обратную) проводку. Затем уменьшают и сумму амортизации, начисленную по этому имуществу в течение года. При необходимости корректируют финансовый результат.
ПРИМЕР
После реформации баланса и подписания отчетности торговой фирмы за 2014 г. выявлено, что стоимость основного средства была ошибочно завышена на 20 000 руб.
В результате была излишне начислена амортизация в сумме 350 руб. Эта сумма включена в издержки обращения и в себестоимость продаж (дебет счета 90 "Продажи"). Затраты, которые были отражены в составе первоначальной стоимости основного средства, подлежали учету как прочие расходы фирмы.
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 08 (СТОРНО)
- 20 000 руб. - скорректирована стоимость основных средств;
ДЕБЕТ 08 КРЕДИТ 60 (СТОРНО)
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60
- 20 000 руб. - сумма, ошибочно списанная на увеличение стоимости ОС, отражена в составе прочих расходов;
ДЕБЕТ 91-9 КРЕДИТ 91-2
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 91-9 (СТОРНО)
- 20 000 руб. - уменьшен финансовый результат по прочим доходам и расходам;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 02 (СТОРНО)
- 350 руб. - сторнирована сумма излишне начисленной амортизации;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 44 (СТОРНО)
- 350 руб. - скорректирована себестоимость продаж;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 90-9
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99
- 350 руб. - увеличен финансовый результат от продаж;
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 99
Возьмем обратную ситуацию. Предположим, что стоимость основного средства была ошибочно занижена. Тогда бухгалтеру следует ее увеличить, а также доначислить амортизацию по нему.
ПРИМЕР
После реформации баланса и подписания отчетности торговой фирмы за 2014 г. было выявлено, что стоимость основного средства ошибочно занижена на 20 000 руб. Затраты, которые подлежали учету в составе первоначальной стоимости этого имущества, были включены в состав прочих расходов. В результате по основному средству недоначислена амортизация в сумме 350 руб.
Чтобы исправить ошибку, бухгалтер сделал записи (датируются 31.12.2014):
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 60 (СТОРНО)
- 20 000 руб. - сторнирована ошибочная сумма;
ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 91-9
- 20 000 руб. - закрыт субсчет 2 счета 91;
ДЕБЕТ 91-9 КРЕДИТ 99
- 20 000 руб. - увеличен финрезультат по прочим доходам и расходам;
ДЕБЕТ 01 КРЕДИТ 60
- 20 000 руб. - увеличена стоимость основного средства;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТт 02
- 350 руб. - доначислена амортизация по основному средству;
ДЕБЕТ 90-2 ККРЕДИТ 44
- 350 руб. - списана доначисленная амортизация;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 90-2
- 350 руб. - закрыт субсчет 2 счета 90;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90-9
- 350 руб. - скорректирован финансовый результат от продаж;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 84
- 19 650 руб. (20 000 - 350) - скорректирована чистая прибыль компании.
Формирование стоимости запасов . Другой вариант - неправильно сформирована первоначальная стоимость материально-производственных запасов (например, товаров или материалов). Она также может быть либо завышена, либо занижена. Если товары еще не были проданы, а материалы списаны в производство, то все довольно просто. Как правило, бухгалтеру достаточно сделать две проводки. Первую - по корректировке стоимости ценностей, вторую - по правильному отражению расходов.
ПРИМЕР
После реформации баланса и подписания отчетности торговой фирмы за 2014 г. выявлены ошибки, связанные с нарушением положений учетной политики компании при формировании фактической себестоимости товаров. Ошибочно учтенная сумма составила 15 000 руб. На конец года данные товары проданы не были.
Затраты, которые должны были быть учтены в составе издержек обращения, включены в стоимость товаров. Сумма ошибочно учтенных издержек списанию на счета учета расходов по продажам (счет 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж") на конец года не подлежала.
В данной ситуации бухгалтер сделает следующие исправительные записи (датируются 31.12.2014):
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
- 15 000 руб. - сторнированы издержки, ошибочно включенные в стоимость товаров;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 60
- 15 000 руб. - учтены издержки обращения.
Количество проводок увеличится, если те или иные расходы были списаны на счета по учету себестоимости продаж. В данном случае потребуются и записи по корректировке финансового результата.
ПРИМЕР
После реформации баланса и подписания отчетности торговой фирмы за 2014 г. выявлены ошибки. Стоимость товаров была завышена на 15 000 руб. Затраты, которые были отражены в составе первоначальной стоимости товаров, подлежали учету как издержки обращения. На конец 2014 г. товары проданы не были.
Чтобы исправить ошибку, бухгалтер сделал записи (датируются 31.12.2014):
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60 (СТОРНО)
- 15 000 руб. - сторнирована сумма, излишне включенная в стоимость товаров;
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 60
- 15 000 руб. - доначислены расходы, ошибочно включенные в стоимость товаров;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 44
- 15 000 руб. - списаны доначисленные расходы;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 90-2
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 90-9
ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 99
При занижении стоимости товара ее надо увеличить. Если затраты, которые не были включены в его стоимость, ошибочно списаны на реализацию, финансовый результат также может потребовать корректировки.
ПРИМЕР
Вернемся к условиям предыдущего примера и предположим, что стоимость товаров была ошибочно уменьшена на 15 000 руб. Часть затрат на их приобретение отражена в составе издержек. На конец 2014 г. издержки были списаны на счет по учету выручки (счет 90-2). Для исправления ошибки делают записи (датируются 31.12.2014):
ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 60 (СТОРНО)
- 15 000 руб. - сторнированы расходы, ошибочно не включенные в стоимость товаров;
ДЕБЕТ 41 КРЕДИТ 60
- 15 000 руб. - учтены затраты, включаемые в стоимость товаров;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ 44 (СТОРНО)
- 15 000 руб. - сторнировано излишнее списание расходов;
ДЕБЕТ 90-2 КРЕДИТ90-9
- 15 000 руб. - закрыт субсчет 2 счета 90;
ДЕБЕТ 90-9 КРЕДИТ 99
- 15 000 руб. - скорректирован финансовый результат от продаж;
ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 84
- 15 000 руб. - скорректирована чистая прибыль компании.
В результате ошибок (искажений), допущенных при исчислении налоговой базы, компания может не доплатить налоги в бюджет и, соответственно, у инспекторов появятся основания для взыскания недоимки, пеней и штрафов. В некоторых случаях санкций можно избежать. Вопросам, связанным с исправлением ошибок, посвящено интервью с Сергеем Разгулиным, действительным государственным советником РФ 3 класса.
Сергей Викторович, каковы причины ошибок при расчете налоговой базы?
Как правило, причинами являются неправильная классификация или оценка фактов хозяйственной деятельности компании, а также неиспользование ею информации, имеющейся на дату подписания отчетности.
Ошибки, допущенные при определении налоговой базы, в конечном итоге означают, что налог исчислен неверно. При этом ошибка может выражаться в счетных (арифметических) погрешностях.
Распространенный пример: при постановке имущества на учет был неверно определен срок его полезного использования, что привело к включению в ненадлежащую амортизационную группу и, следовательно, к неверному расчету расходов в базе по налогу на прибыль.
При каких условиях можно избежать ответственности в случае самостоятельного исправления ошибок, приведших к неуплате налога?
Основания для освобождения установлены в статье 81 Налогового кодекса.
Когда срок уплаты налога еще не наступил, ответственность не возникает в случае, если уточненная декларация представлена до составления акта налоговой проверки или до принятия решения о проведении выездной налоговой проверки.
Если срок уплаты уже наступил, то помимо указанного выше условия необходима предварительная уплата налога и пеней. При несоблюдении этого правила самостоятельное исправление ошибок может рассматриваться лишь как смягчающее ответственность обстоятельство (подп. 3 п. 1 ст. 112 НК РФ).
Отмечу, что представление уточненной декларации за период, который уже был охвачен выездной налоговой проверкой, имеет особенности. В данном случае для освобождения от ответственности достаточно только факта подачи уточненной декларации. Предварительной уплаты налога и пеней не требуется. Представление уточненной декларации имеет смысл при проведении в отношении компании повторной выездной налоговой проверки, допускающей применение налоговых санкций (пп. 10 , 11 ст. 89 НК РФ).
Обязана ли компания представлять уточненные декларации по нарушениям, выявленным в результате налоговых проверок?
Предложение инспекторов внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, обычно указываемое ими в резолютивной части решения о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, не означает обязанность компании представить уточненные декларации. Основанием для отражения задолженности налогоплательщика в карточке расчетов с бюджетом будут составленные налоговым органом документы. Указание той же суммы в уточненной декларации приведет к дублированию начислений.
Каковы форма и состав представляемых уточненных деклараций?
Уточненные декларации представляют по форме, действовавшей в том налоговом периоде, за который производится перерасчет сумм налога (п. 5 ст. 81 НК РФ).
Состав декларации определяется положениями приказов ФНС России о порядке ее заполнения. В частности, в уточненную декларацию по НДС включают представленные ранее разделы и приложения к ним с учетом внесенных в них изменений, а также иные разделы и приложения в случае внесения в них изменений. Однако, уточняя декларацию по НДС, всегда представляют раздел 2 "Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, по данным налогового агента", даже если изменения по данному разделу не происходили (письмо ФНС России от 11.03.2016 № ЕД-4-15/3967@).
ФНС России планирует рассмотреть вопрос о представлении уточненной декларации по налогу на прибыль без включения в нее расчета налога, удерживаемого налоговым агентом, и сведений о доходах физического лица, выплаченных ему налоговым агентом (письмо ФНС России от 25.06.2015 № ГД-4-3/11057@). Однако до внесения указанных изменений следует подавать уточненную декларацию в полном объеме.
Как действовать компании при обнаружении ошибки в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода, которая привела к занижению суммы налога?
При обнаружении искажений, которые привели к занижению суммы налога, перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены ошибки (искажения) (ст. 54 НК РФ).
А если период их совершения установить невозможно?
В этом случае независимо от результата таких ошибок перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за тот налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения) (ст. 54 НК РФ).
Каким образом исправляют ошибку, относящуюся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, которая привела к излишней уплате налога?
Перерасчет может быть произведен либо за период совершения ошибки, либо за период, в котором ошибка выявлена. В первом случае представляют уточненную декларацию. Во втором - результат исправления ошибки отражают в отчетности, представляемой за период ее выявления.
Данные способы могут быть применены независимо от того, возможно или нет определить период совершения ошибки (письмо Минфина России от 25.08.2011 № 03-03-10/82).
Нужно ли вносить изменения в налоговые регистры?
Да, независимо от результата, к которому привела допущенная ошибка, налоговые регистры подлежат исправлению.
Исправление ошибки в регистре должно быть обосновано и подтверждено подписью ответственного лица, внесшего исправление, с указанием даты и обоснованием исправления (ст. 314 НК РФ).
Если в течение календарного года компания два раза несвоевременно или неправильно отразит на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственные операции, денежные средства, материальные ценности, нематериальные активы и финансовые вложения, то налоговый орган может привлечь ее к ответственности в виде штрафа в размере от 10 000 рублей (ст. 120 НК РФ).
Распространяется ли описанный выше порядок перерасчета налоговой базы на не заявленные ранее вычеты по НДС?
Кроме того, инспекция вправе в порядке выездного контроля проверить тот налоговый период, за который подана уточненная декларация (п. 4 ст. 89 НК РФ), и в том числе назначить повторную выездную налоговую проверку (п. 10 ст. 89 НК РФ).
Отсутствие уточненной декларации позволяет как минимум избежать налоговых проверок, проводимых при ее представлении.
Вместе с тем при любом способе исправления ошибок надо быть готовым по требованию налогового органа дать пояснения по представленной декларации (п. 3 ст. 88 НК РФ).
А если обнаружено сразу несколько ошибок, повлекших как занижение, так и завышение налоговой базы и суммы налога?
Опять же исходя из буквального толкования статьи 54 Налогового кодекса исправить в текущем периоде можно только те ошибки, которые привели к излишней уплате налога.
Ошибка, повлекшая занижение налоговой базы, должна исправляться в периоде ее совершения независимо от совокупного результата ошибок (письмо Минфина России от 08.04.2010 № 03-02-07/1-153).
В подобной ситуации компании целесообразно представить уточненную декларацию, в которой отработаны все ошибки, поскольку при их раздельном исправлении может образоваться недоимка.
Компания выявила ошибку, которая привела к излишней уплате налога. При этом сама сумма налога за соответствующий период отсутствовала, поскольку был исчислен убыток. Как поступить в таком случае?
Поскольку сумма налога к уплате за период совершения ошибки отсутствовала, то перерасчет налоговой базы должен производиться за период совершения ошибки. Компании необходимо представить уточненную декларацию (письмо Минфина России от 15.03.2010 № 03-02-07/1-105).
Более того, из разъяснений Минфина России следует, что исправление в текущем периоде ошибки, которая привела к излишней уплате налога в предыдущем периоде, возможно, если и в текущем периоде получена прибыль (письма Минфина России от 13.04.2016 № 03-03-06/2/21034, от 22.07.2015 № 03-02-07/1/42067).
Следование этим разъяснениям означает, что возможность исправления ошибок в периоде их обнаружения определяется только по итогам налогового периода при составлении декларации за календарный год.
Однако данный подход не согласуется с буквальным содержанием положений Налогового кодекса о том, что при определении налоговой базы возможно получение отрицательной разницы между доходами и расходами, вследствие которой налоговая база признается равной нулю (п. 8 ст. 274 НК РФ). Кроме того, Налогового кодекса не содержит условия о наличии прибыли в текущем периоде для целей отражения в налоговой базе этого периода ранее допущенных ошибок.
Как отражают в налоговом учете исправление ошибок прошлых периодов, выявленных в текущем периоде?
Согласно ранее существовавшей трактовке не учтенные в предыдущем периоде расходы могли отражаться в составе соответствующей группы (вида) расходов: в расходах на оплату труда, амортизации и т.д. (письмо Минфина России от 18.03.2010 № 03-03-06/1/148)
Но теперь в форме декларации по налогу на прибыль (утв. приказом ФНС России от 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@) для корректировки налоговой базы на выявленные ошибки (искажения) предусмотрены отдельные строки в разделе расходов текущего периода.
Следует иметь в виду, что доходы или убытки прошлых лет, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде, не являются ошибками. Для их отражения в декларации предусмотрены отдельные строки.
Может ли исправление ошибок в периоде их выявления приводить к образованию убытка?
Да, выявление ранее неучтенных расходов (излишне учтенных доходов) может приводить к получению убытка (отрицательной разнице между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения) в отчетном (налоговом) периоде или к увеличению уже имеющегося убытка. В таких случаях налоговая база признается равной нулю, а убыток подлежит переносу на следующие налоговые периоды. Данную точку зрения подтверждает судебная практика (пост. Девятого ААС от 26.01.2015 № 09АП-55531/14).
При этом для ряда случаев предусмотрены особенности определения налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода при получении убытка. Например, по сроку переноса убытка от реализации права на земельный участок (ст. 264.1 НК РФ), порядку погашения убытка, полученного от использования обслуживающих производств и хозяйств (ст. 275.1 НК РФ), погашению убытка участниками консолидированной группы налогоплательщиков (ст. 278.1 , НК РФ), погашению убытка от операций с ценными бумагами (ст. 280 НК РФ), непринятию убытка, полученного по отдельным операциям (ст. 283 НК РФ).
Ограничений по размеру ранее неправильно неучтенных расходов или излишне учтенных доходов, для целей корректировки налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода Налоговый кодекс не содержит.
Но порядок заполнения декларации по налогу на прибыль (Приложение № 2 к приказу ФНС России от 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@) (строк 400-403 приложения № 2 к листу 02, строки 100 листа 02) создает формальные препятствия переносу убытка, сформировавшегося за счет исправления ранее допущенных ошибок в периоде их выявления.
Нередко законодатели придают нормам, улучшающим положение налогоплательщиков, обратную силу. Например, изменения в порядке учета доходов в виде процентов, причитающихся конкурсному кредитору (подп. 2 п. 4 ст. 271 НК РФ), вступившие в силу с 1 января 2014 года, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2011 года (Федеральный закон от 28.12.2013 № 420-ФЗ). Является ли ошибкой применение прежней редакции таких норм?
Придание нормам законодательства обратной силы следует рассматривать как предоставленную возможность пересмотреть налогообложение спорных доходов и расходов за прошлые налоговые периоды (в нашем случае с 01.01.2011) и внести уточнения.
При отсутствии специальных переходных положений можно с учетом пункта 7 статьи 3 Налогового кодекса как пересчитать налоговую базу, сумму налога, подать уточненные декларации, так и скорректировать налоговые обязательства в периодах после вступления в силу изменений (в нашем случае включить спорные проценты в состав расходов).
Имеются ли ограничения на период исправления ошибок?
Да, имеются. В отношении "глубины" исправления ошибок (искажений), относящихся к прошлым налоговым периодам, целесообразно руководствоваться трехгодичным сроком (п. 7 ст. 78 НК РФ).
Исключением являются рассмотренные выше случаи, связанные с изменениями законодательства.
Еще одним исключением является принятие Верховным Судом РФ решений, содержащих оговорку о пересмотре вступивших в законную силу судебных актов (п. 5 ч. 3 ст. 311 АПК РФ).
Также отмечу, что действующая форма декларации по налогу на прибыль не предусматривает возможность учета ошибок, с момента совершения которых прошло более чем три года, а судебная практика применения формы декларации еще не сложилась.
Означает ли признание сделки недействительной то, что в периоде ее заключения были допущены ошибки при составлении налоговой отчетности?
Нет, не означает. В качестве примера приведу случай из судебной практики (п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 № 148). Компания, передав во исполнение договора купли-продажи объекты недвижимости покупателю, отразила соответствующие операции в учете, исключив переданное имущество из своих активов. В свою очередь покупатель оприходовал данные объекты и отразил их на балансе.
После признания договора недействительным инспекторы потребовали от компании восстановить у себя в учете сведения о переданном покупателю имуществе на дату реализации.
Однако не являются ошибками неточности или пропуски в отражении фактов хозяйственной деятельности, если они выявлены в результате получения новой информации, которая не была доступна на момент отражения фактов хозяйственной деятельности.
Судьи указали, что расторжение договора купли-продажи следует рассматривать как самостоятельную хозяйственную операцию, а связанные с ним доходы и расходы продавцу необходимо отразить в налоговом учете в периоде, в котором договор считается прекращенным.
Еще одним примером является возврат сетевой организацией денежных средств, уплаченных ранее потребителями за объем невостребованной присоединенной мощности. Такие операции не могут рассматриваться как ошибка, допущенная при исчислении базы по налогу на прибыль в налоговом периоде, в котором такая плата была получена. Ведь операции были отражены в налоговом учете исходя из документально подтвержденных фактических данных о полученных доходах.
При расчете базы по налогу на прибыль компания вследствие неприменения льготы или иного освобождения приняла в расходы сумму других уплаченных налогов в размере большем, чем предписано законодательством. В каком порядке исправляют такую ошибку?
Включение в состав расходов сумм налогов в излишнем размере, в том числе вследствие неприменения льготы или иного освобождения, не следует рассматривать как ошибку (пост. Президиума ВАС от 17.01.2012 № 10077/11).
Исполнив обязанность по исчислению и уплате, например, налога на имущество, компания понесла в предыдущих периодах затраты, отвечающие требованиям статьи 252 Налогового кодекса, и правомерно отнесла их к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Если в связи с выявлением в последующих периодах излишней уплаты представлены уточненные расчеты (декларации), то для целей налогообложения прибыли такую ситуацию следует рассматривать как новое обстоятельство, приводящее к возникновению внереализационного дохода текущего отчетного (налогового) периода (письмо Минфина России от 15.10.2015 № 03-03-06/4/59102).