1. Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
2. Зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится, если иное не установлено настоящим Кодексом, налоговым органом по месту учета налогоплательщика без начисления процентов на эту сумму, если иное не установлено настоящей статьей. Таможенные органы обязаны в десятидневный срок сообщить в налоговый орган по месту учета налогоплательщика о всех излишне уплаченных суммах налогов, которые были зачтены в счет предстоящих налогов или были возвращены таможенными органами.
3. Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известном налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога не позднее одного месяца со дня обнаружения такого факта.
В случае обнаружения фактов, свидетельствующих о возможной излишней уплате налога, налоговый орган вправе направить налогоплательщику предложение о проведении совместной выверки уплаченных налогов. Результаты такой выверки оформляются актом, подписываемым налоговым органом и налогоплательщиком.
4. Зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа. Такое решение выносится в течение пяти дней после получения заявления при условии, что эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога.
5. По заявлению налогоплательщика и по решению налогового органа сумма излишне уплаченного налога может быть направлена на исполнение обязанностей по уплате налогов или сборов, на уплату пеней, погашение недоимки, если эта сумма направляется в тот же бюджет (внебюджетный фонд), в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Налоговые органы вправе самостоятельно произвести зачет в случае, если имеется недоимка по другим налогам.
6. Налоговый орган обязан проинформировать налогоплательщика о вынесенном решении о зачете сумм излишне уплаченного налога не позднее двух недель со дня подачи заявления о зачете.
7. Сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика. В случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов и сборов или задолженности по пеням, начисленным тому же бюджету (внебюджетному фонду), возврат налогоплательщику излишне уплаченной суммы производится только после зачета указанной суммы в счет погашения недоимки (задолженности).
8. Заявление о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.
9. Возврат суммы излишне уплаченного налога производится за счет средств бюджета (внебюджетного фонда), в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате, если иное не установлено настоящим Кодексом.
При нарушении указанного срока на сумму излишне уплаченного налога, не возвращенную в установленный срок, начисляются проценты за каждый день нарушения срока возврата.
Процентная ставка принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей на дни нарушения срока возврата. В случае, если уплата налога производилась в иностранной валюте, то проценты, установленные настоящим пунктом, начисляются на сумму излишне уплаченного налога, пересчитанную по курсу Центрального банка Российской Федерации на день, когда произошла излишняя уплата налога.
10. Зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога производится в валюте Российской Федерации. В случае, если уплата налога производилась в иностранной валюте, то суммы излишне уплаченного налога принимаются к зачету или подлежат возврату в валюте Российской Федерации по курсу Центрального банка Российской Федерации на день, когда произошла излишняя уплата налога.
11. Правила настоящей статьи применяются также в отношении зачета или возврата излишне уплаченных сумм сбора и пеней и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов.
12. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также при зачете или возврате излишне уплаченной суммы налога и сбора в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации. При этом таможенные органы пользуются правами и несут обязанности, предусмотренные настоящей главой для налоговых органов.
13. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также при зачете или возврате излишне уплаченных сумм налога и сбора, поступающих в государственные внебюджетные фонды. При этом органы государственных внебюджетных фондов, осуществляющие контроль за уплатой указанных налогов и сборов, пользуются правами и несут обязанности, предусмотренные настоящей главой для налоговых органов.
Статья 79. Возврат излишне взысканного налога, сбора, а также пени
1. Сумма излишне взысканного налога подлежит возврату налогоплательщику. В случае наличия у налогоплательщика недоимки по уплате налогов и сборов или задолженности по пеням, причитающимся тому же бюджету (внебюджетному фонду), возврат налогоплательщику излишне взысканной суммы производится только после зачета в счет погашения недоимки (задолженности).
2. Решение о возврате суммы излишне взысканного налога принимается налоговым органом на основании письменного заявления налогоплательщика, с которого взыскан этот налог, в течение двух недель со дня регистрации указанного заявления, а судом - в порядке искового судопроизводства.
Заявление о возврате суммы излишне взысканного налога в налоговый орган может быть подано в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, а исковое заявление в суд - в течение трех лет, начиная со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога.
В случае признания факта излишнего взыскания налога орган, рассматривающий заявление налогоплательщика, принимает решение о возврате излишне взысканных сумм налога, а также процентов на эти суммы, начисленных в порядке, предусмотренном пунктом 4 настоящей статьи.
3. Налоговый орган, установив факт излишнего взыскания налога, обязан сообщить об этом налогоплательщику не позднее одного месяца со дня установления этого факта.
4. Сумма излишне взысканного налога возвращается с начисленными на нее процентами за счет общих поступлений в бюджет (внебюджетный фонд), в который были зачислены суммы излишне взысканного налога.
Проценты на указанную сумму начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.
Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.
5. Сумма излишне взысканного налога и начисленные на эту сумму проценты подлежат возврату налоговым органом не позднее одного месяца со дня принятия решения налоговым органом, а в случае вынесения судом решения о возврате излишне взысканных сумм - в течение одного месяца после вынесения такого решения.
6. Возврат суммы излишне взысканного налога, а также начисленных процентов производится в валюте Российской Федерации.
7. Правила настоящей статьи применяются также в отношении сборов и пеней и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов.
8. Правила, предусмотренные настоящей статьей, применяются также при возврате излишне взысканной суммы налога и сбора в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации.
В некоторых случаях налогоплательщик исполняет свою налоговую обязанность в несколько большем объеме, чем причитается в соответствии с действующим налоговым законодательством. Переплата налогов, сборов или пеней может произойти по различным причинам, наиболее распространенными из которых являются расчетные ошибки, добросовестное заблуждение о ставках налога (сбора) или ставке рефинансирования Центрального банка РФ, неверная сумма недоимки, указанная налоговым органом, и т.д. Результатом подобных ошибок становится перечисление в соответствующий бюджет или внебюджетный фонд денежной суммы в большем, чем причитается, размере.
Относительно переплаты обязательных платежей налоговое законодательство предусматривает два варианта восстановления имущественных прав налогоплательщика, зачет и возврат излишне уплаченных или излишне взысканных сумм.
По общему правилу зачет и возврат излишне уплаченной суммы налога (сбора) или пени производится налоговым органом без начисления процентов на эту сумму. Исключение составляет п. 10 ст. 78 НК РФ, согласно которому возвращаемая налогоплательщику сумма налога (сбора) включает проценты за пользование чужими денежными средствами при условии, что налоговым органом нарушен месячный срок на возврат переплаченной суммы.
Факт переплаты налога может быть установлен как налогоплательщиком, так и налоговым органом. Обязанностью фискального органа является сообщение налогоплательщику о каждом факте излишней уплаты налога и о размере суммы этой переплаты. Налоговые органы должны сообщать о переплате не позднее одного месяца со дня обнаружения такого факта, таможенные - в течение 10 дней.
Практика финансовой деятельности показывает, что налоговым органам не всегда возможно достоверно установить факт переплаты налога. В подобных ситуациях, предполагающих переплату налога, налоговый орган вправе предложить налогоплательщику провести совместную выверку уплаченных налогов. Результаты совместной проверки финансовой деятельности налогоплательщика оформляются актом и подписываются соответственно налоговым органом и налогоплательщиком.
При установлении данного факта зачет излишне уплаченных денежных сумм осуществляется одним из двух способов - по письменному заявлению налогоплательщика либо на основании решения, вынесенного налоговым органом по собственной инициативе.
Зачет излишне уплаченных налогов в счет будущих платежей
осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика. Подобное заявление рассматривается налоговым органом в течение пяти дней с момента получения, и по результатам рассмотрения выносится решение. Принятие налоговым органом положительного решения возможно только при условии, что будущие платежи предназначены для зачисления в тот же бюджет (внебюджетный фонд), что и переплаченная сумма. О результатах рассмотрения обращения налогоплательщика и о вынесенном решении налоговые органы обязаны проинформировать заявителя не позднее двух недель со дня подачи заявления о зачете.
Переплата налога не означает лишения налогоплательщика права собственности на излишне перечисленные в доход казны денежные суммы. Вместе с тем налоговым законодательством ограничивается право частного субъекта по распоряжению переплаченной суммой, поскольку п. 5 ст. 78 НК РФ устанавливает следующие направления ее использования: излишне уплаченная или излишне взысканная сумма налога засчитывается в счет предстоящих налоговых платежей, на уплату пеней или погашение недоимки. Налогоплательщик вправе сам указать в своем заявлении на то обязательство, которое следует погасить за счет образовавшейся переплаты.
Если у налогоплательщика не имеется задолженностей перед бюджетной системой или внебюджетными фондами, то переплаченная денежная сумма подлежит возврату. Налоговым законодательством установлены различные механизмы возврата излишне уплаченных и излишне взысканных налогов (сборов) или пеней.
Возврат излишне уплаченных налогов возможен исключительно на основании письменного заявления налогоплательщика. Налоговое законодательство определяет срок давности для подачи подобного заявления - три года со дня уплаты излишней суммы налога (сбора) или пени. В случае, когда сумма переплаты налога превышает имеющуюся у налогоплательщика недоимку или задолженность по пеням, вначале производится зачет переплаченной суммы и налоговых задолженностей. Возврату будет подлежать только оставшаяся разница.
Излишне уплаченные денежные суммы подлежат возврату в течение одного месяца со дня подачи налогоплательщиком соответствующего заявления. Возврат производится за счет средств того бюджета (внебюджетного фонда), в доходную часть которого была произведена переплата.
Возврат излишне взысканных налоговых платежей осуществляется на основании установленного факта переплаты обязательных платежей, который произошел в результате исполнения налогоплательщиком решения налогового органа. Механизм возврата излишне взысканных налоговых сумм предусматривает административный и судебный способы. Обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате суммы налога налогоплательщик имеет право в течение одного месяца со дня, когда ему стало известно о факте излишнего взыскания денежной суммы в счет налоговых платежей. Установленный срок является пресекательным, поскольку по истечении одного месяца налогоплательщик лишается права возврата переплаченных платежей в административном порядке. Дальнейшая защита имущественного права налогоплательщика относительно возврата излишне взысканного налога осуществляется в судебном порядке. Исковое заявление может быть подано в суд в течение трех лет начиная со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания.
Налоговый орган обязан рассмотреть письменное обращение налогоплательщика о возврате излишне взысканных сумм в течение двух недель со дня регистрации этого заявления. По результатам рассмотрения заявления начальником (его заместителем) налогового органа выносится решение. В случае признания налоговым органом факта излишнего взыскания налогов неправомерно начисленные суммы подлежат возврату налогоплательщику с начислением на них процентов по ставке рефинансирования Центрального банка РФ. Неправомерно взысканные суммы возвращаются за счет средств того бюджета, в доход которого они были зачислены.
В целях защиты нарушенных прав налогоплательщиков законодательством определены сроки возврата излишне взысканных денежных сумм: налоговый орган обязан возвратить сумму переплаты не позднее одного месяца со дня принятия соответствующего решения начальником (его заместителем) налогового органа или вынесения решения судом.
Гарантией своевременного возврата излишне взысканных сумм налогов служит правило п. 5 ст. 79 НК РФ, согласно которому проценты на данную сумму начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата.
Статья №1788
07.03.2012
ЗАЧЕТ ИЛИ ВОЗВРАТ ИЗЛИШНЕ УПЛАЧЕННЫХ (ВЗЫСКАННЫХ) НАЛОГОВ И СБОРОВ
Пантюшов О.В.
Пантюшов Олег Викторович
Юрист ООО "Эрсгард". Специалист по гражданскому и предпринимательскому праву.
Родился 12 ноября 1971 г. В 2002 г. окончил МГЮА.
Имеет ряд публикаций по налоговому праву.
В процессе исполнения обязанностей по уплате налогов (сборов) возможны ситуации, когда у налогоплательщика возникает переплата по налогам. Наличие переплаты может быть следствием внесения самим налогоплательщиком большей суммы либо следствием взыскания налоговыми органами "лишних" денежных сумм в счет налогов (сборов). Исходя из этого законодатель разделяет переплату по налогам на два вида: излишне уплаченные суммы налогов и излишне взысканные налоги. Статьи 78, 79 НК РФ соответственно регулируют порядок зачета и возврата данных денежных сумм.
Законодатель предусматривает внесудебный порядок решения проблем при переплате - ст. 78 НК РФ. Налоговые органы обязаны устранить возникшие нарушения налогового законодательства без судебного вмешательства и произвести зачет или возврат переплаченных сумм. Обращение в суд допускается при нарушении установленного порядка по зачету (возврату).
Переплата по налогам - это внесение в бюджет денежных сумм сверх того, что положено по закону. Следовательно, это такое же нарушение, как и недоплата (недоимка). Разница в том, что нарушаются права налогоплательщика, а не бюджета. Переплата по налогам ущемляет права налогоплательщика, но факт переплаты сам по себе еще не означает возникновения налогового спора. Поэтому нет и оснований для обращения в суд для возврата (зачета) переплаты.
Возврат (зачет) переплаченных сумм налогов осуществляется налоговыми органами. В процессе реализации зачета (возврата) переплаченных сумм налогов могут возникнуть споры с налоговыми органами и, соответственно, судебное разбирательство.
Постановление Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" устанавливает: "Принимая во внимание положения статьи 78 Кодекса, судам необходимо исходить из того, что обращение налогоплательщика в суд с иском о возврате или зачете излишне уплаченных сумм налогов и пеней возможно только в случае отказа налогового органа в удовлетворении упомянутого выше заявления либо неполучения налогоплательщиком ответа в установленный законом срок".
Несколько иная ситуация складывается при взыскании лишних сумм налогов. Статья 79 НК РФ предоставляет налогоплательщику право выбора: либо обратиться к налоговому органу с заявлением о возврате, либо сразу обратиться в суд с иском к налоговому органу о возврате излишне взысканных сумм в установленные сроки. "Заявление о возврате суммы излишне взысканного налога в налоговый орган может быть подано в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, а исковое заявление в суд - в течение трех лет, начиная со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога" (абз. 2 п. 2 ст. 79 НК РФ).
Налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах (подп. 1 п. 1 ст. 32 НК РФ). Взыскание лишних сумм в счет налогов свидетельствует о нарушении установленных законом обязанностей налоговых органов. Самостоятельная переплата налогов - следствие неграмотной работы финансовой службы налогоплательщика. В том и другом случае в бюджет поступают денежные суммы без правовых оснований. По сути, происходит неосновательное обогащение бюджета за счет налогоплательщика. Важно обратить внимание, что при взыскании налоговыми органами излишних сумм налогов государство обязано уплатить налогоплательщику только проценты. Проценты рассчитываются на основе ставки рефинансирования (п. 4 ст. 79 НК РФ). Таким образом, ответственность государства за ненадлежащее исполнение налоговыми органами своих обязанностей ограничивается лишь уплатой незначительных процентов. Такое положение вещей не может считаться правильным.
Статьи 78 и 79 НК РФ регулируют отношения по зачету (возврату) налогов (сборов) и пеней, также данные правила применяются и для зачета (возврата) взносов во внебюджетные фонды. Однако статьи не содержат положений о зачете штрафов и зачете в отношении налоговых санкций. Подпунктом 5 п. 1 ст. 32 НК РФ установлена для налоговых органов обязанность производить зачет (возврат) в том числе и штрафов. А подпункт 5 п. 1 ст. 21 НК РФ предоставляет право налогоплательщику на зачет (возврат) штрафов. Специальных правил о зачете (возврате) штрафов в НК РФ не установлено. Следовательно, актуальным остается вопрос, можно ли осуществлять зачет (возврат) штрафов по общим правилам, установленным ст. 78, 79 НК РФ, применив тем самым аналогию закона.
ФАС Северо-Кавказского округа в Постановлении от 12 января 2006 г. по делу N Ф08-6386/2005-2532А при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Ростовской области пришел к следующим выводам: "В статье 78 Кодекса, регулирующей вопросы зачета и возврата излишне уплаченных налогов и пеней, прямо не предусмотрен порядок зачета такого платежа, как штраф, однако, исходя из буквального толкования положений пункта 5 части 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации, законодатель не запретил применение порядка, предусмотренного данной статьей, к процедуре зачета излишне уплаченного штрафа". Арбитры сделали вывод о возможности применения правил ст. 78, 79 НК РФ для осуществления зачета по штрафам. Вопрос очень спорный. Минфин России не разделяет данного подхода (письмо Минфина России от 3 октября 2005 г. N 03-02-07/1-256).
Вместе с тем п. 4 ст. 49 НК РФ устанавливает: "Если ликвидируемая организация имеет суммы излишне уплаченных этой организацией налогов или сборов и (или) пеней, штрафов, то указанные суммы подлежат зачету в счет погашения задолженности ликвидируемой организации по налогам, сборам (пеням, штрафам) налоговым органом в порядке, установленном главой 12 настоящего Кодекса, не позднее одного месяца со дня подачи заявления налогоплательщика-организации". В этом случае сотрудники Минфина России допускают возможность произвести зачет переплаты по штрафам в счет задолженности ликвидируемой организации по налогам и сборам в порядке ст. 78 НК РФ (письмо Минфина России от 3 октября 2005 г. N 03-02-07/1-256).
Законодательство о налогах и сборах не предусматривает возможности применения аналогии в налоговых отношениях в силу публичности и властности налогового права. Возможность применения аналогии в налоговой сфере допускается арбитражными судами в исключительных случаях.
Российское налоговое право - сравнительно молодая отрасль права (есть мнение, что налоговое право - это подотрасль финансового права; автор статьи не разделяет данного подхода), что и обусловливает наличие недоработок в налоговом законодательстве. Необходимо внести соответствующие поправки и установить специальные правила для зачета (возврата) сумм излишне переплаченных (взысканных) налоговых санкций. В свете недавнего предоставления налоговым органам права взыскивать во внесудебном порядке сумму штрафа, не превышающую 50000 руб., с организаций и 5000 руб. - с предпринимателей это становится особенно актуальным.
Требуется четкое законодательное урегулирование порядка зачета (возврата) излишне уплаченных (взысканных) сумм налоговых штрафов. В настоящее время налогоплательщик вправе возвратить из бюджета излишне уплаченные (взысканные) суммы налоговых санкций в исковом порядке. Если штраф был излишне взыскан без законных оснований, то налогоплательщик вправе на основании ст. 35 НК РФ и ст. 1069 ГК РФ требовать возмещения убытков, причиненных незаконными действиями должностных лиц налоговых органов. Если штраф был излишне уплачен налогоплательщиком без законных оснований, то налогоплательщик вправе предъявить иск о возврате из бюджета неосновательного обогащения (ст. 1102 ГК РФ).
Не допускается производить зачет имеющейся переплаты по налогам в счет уплаты налоговых санкций. Таких возможностей закон не предоставляет налоговым органам.
Такое мнение выразил ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 2 марта 2005 г. по делу N А56-25083/04 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области: "Налоговым законодательством Российской Федерации не предусматривается... зачет имеющейся переплаты по налогам в счет... налоговых санкций".
Исходя из этого можно сделать вывод, что зачет можно производить между суммами, которые имеют одинаковую правовую природу. Штрафы и переплаченные налоги не отвечают этим требованиям, следовательно, зачет между ними невозможен.
ФАС Поволжского округа в Постановлении от 5 мая 2005 г. по делу N А06-3225/04-21/04 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда по Астраханской области пришел к противоположным выводам: "В нарушение ст. 78 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым органом не принималось решение по зачету или возврату излишне уплаченного налога ответчиком, а следовательно, штрафные санкции, предусмотренные п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, должны рассчитываться с учетом излишне уплаченной суммы налога с продаж". То есть арбитры решили, что зачет между переплатой по налогам и штрафным санкциям возможен.
Ситуация достаточно спорная. Закон не предусматривает такого права, но и не запрещает это. Закон вообще не устанавливает правила для зачета штрафов, как было указано. Необходимо законодательно урегулировать данный вопрос.
"Налоговый орган обязан сообщить налогоплательщику о каждом ставшем известным налоговому органу факте излишней уплаты налога и сумме излишне уплаченного налога не позднее одного месяца со дня обнаружения такого факта" (п. 3 ст. 78 НК РФ).
Поскольку налоговые органы осуществляют контроль по уплате налогов (сборов), то закон возложил на них обязанность информировать налогоплательщика о наличии переплаты по налогам. Факт переплаты может быть обнаружен налогоплательщиком самостоятельно. Для подтверждения факта переплаты при наличии сомнений у налогового органа осуществляются совместные мероприятия по сверке уплаченных налогов. Результат данных мероприятий оформляется актом, который подписывается налогоплательщиком и налоговым органом. Приказ ФНС России от 4 апреля 2005 г. N САЭ-3-01/138@ утвердил формы по сверке расчетов по налогам (сборам, взносам) и информированию налогоплательщиков о состоянии расчетов по налогам (сборам, взносам).
Обнаружение переплаты предполагает два варианта развития событий: зачет переплаты в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам или зачет в счет исполнения текущих обязанностей по уплате налогов пени или погашения недоимки; возврат налогоплательщику в установленном законом порядке переплаченных сумм по налогам.
Для проведения зачета переплаты в счет предстоящих налоговых платежей налогоплательщик обязан представить соответствующее заявление в налоговый орган. Целесообразно обратить внимание, что форма заявления о возврате (зачете) излишне уплаченного (взысканного) налога является свободной. Требования налоговых органов о соблюдении специальной формы данного заявления, утвержденной внутриведомственными актами, являются незаконными и могут не исполняться налогоплательщиками.
ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 13 сентября 2005 г. по делу N А42-891/05-5 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Мурманской области пришел к следующему выводу: "Удовлетворяя заявленные требования, суды двух инстанций сделали правильный вывод о том, что действующее налоговое законодательство не содержит императивной нормы, обязывающей налогоплательщика оформлять заявление о зачете излишне уплаченных сумм налога в соответствии с Приказом от 19.11.2003, который является внутриведомственным актом, носит разъяснительный характер и не может противоречить положениям НК РФ.
При этом Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит также и нормы, предоставляющей налоговому органу право возвращать налогоплательщику заявление о проведении зачета без рассмотрения".
Налоговый орган в течение 5 дней обязан принять решение о допустимости проведения зачета (п. 4 ст. 78 НК РФ) при условии, что зачет должен происходить в тот же бюджет (внебюджетный фонд).
Зачет переплаты в счет исполнения текущих обязанностей по уплате налогов, пени или погашения недоимки также требует наличия заявления от налогоплательщика. В этом случае налоговый орган обязан проинформировать налогоплательщика о принятом решении по зачету в течение двух недель с момента подачи заявления (п. 6 ст. 78 НК РФ). Следовательно, не позднее 14 дней налоговый орган обязан принять решение о возможности (невозможности) зачета. Формулировка п. 6 ст. 78 НК РФ не очень удачная с точки зрения юридической техники.
При наличии налоговой недоимки по другим налогам налоговый орган вправе самостоятельно, без заявления от налогоплательщика, произвести зачет имеющейся переплаты (п. 5 ст. 78 НК РФ).
ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 4 ноября 2004 г. по делу N А29-4399/2004а при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Республики Коми указал: "...если страхователь не воспользовался своим правом на возврат имеющейся переплаты, то налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет излишне уплаченных сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в счет предстоящих платежей по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование без соответствующего заявления налогоплательщика".
Суд не совсем верно применил закон. Налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет только при наличии недоимки по другим налогам. Для проведения зачета переплаты в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам требует представления заявления от налогоплательщика. Зачет в счет погашения недоимки и пени также требует представления заявления от налогоплательщика о проведении зачета.
ФАС Центрального округа в Постановлении от 4 октября 2005 г. по делу N А14-2771/2005/104/24 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Воронежской области указал: "Таким образом, при наличии переплаты налогов налогоплательщик самостоятельно решает, куда подлежит направлению имеющаяся у него переплата: на исполнение текущей обязанности по уплате налогов в тот же бюджет; на погашение недоимки по налогам или задолженности по пеням; в счет предстоящих платежей по налогам.
Налоговый орган вправе самостоятельно произвести зачет излишне уплаченных налогов лишь в случае наличия у налогоплательщика недоимки по другим налогам, на что прямо указано во втором предложении п. 5 ст. 78 НК РФ".
Вместе с тем налоговики вправе самостоятельно произвести зачет переплаты в счет погашения недоимки по налогам, зачисляемым в тот же бюджет, еще в одном случае. Если налогоплательщик обращается с заявлением о возврате переплаченных сумм налога, то возврат осуществляется только после погашения имеющейся недоимки и пени (п. 7 ст. 78 НК РФ).
Самостоятельный зачет налоговым органом переплаты в счет погашения недоимки по другим налогам означает утрату права налогоплательщика на зачет переплаты в счет предстоящих платежей, а также утрату права на зачет в счет имеющейся недоимки по налогу (пеням), по которому имеется переплата, и утрату права на направление переплаты в счет погашения текущих налоговых платежей.
ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 28 сентября 2004 г. по делу N А29-1747/2004а при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Республики Коми сделал выводы: "Судом установлено и материалами дела подтверждается, что Общество не подавало заявления о зачете излишне уплаченного налога в счет погашения пеней по налогу на пользователей автодорог. Недоимка по другим налогам у Общества отсутствовала.
При таких обстоятельствах суд обоснованно признал решение Инспекции от 15.12.2003 N 217 о зачете излишне уплаченного налога в счет уплаты пеней недействительным".
Налоговый орган неправомерно произвел самостоятельно зачет переплаты в счет погашения пеней без получения заявления от налогоплательщика на проведение зачета, чем нарушил требования закона - это стало основанием для признания соответствующего решения недействительным.
Налогоплательщик имеет право на возврат переплаченных сумм налога. Заявление о возврате должно быть подано налогоплательщиком в течение трех лет с момента уплаты соответствующих сумм (п. 8 ст. 78 НК РФ).
"Возврат суммы излишне уплаченного налога производится за счет средств бюджета (внебюджетного фонда), в который произошла переплата, в течение одного месяца со дня подачи заявления о возврате, если иное не установлено настоящим Кодексом" (п. 9 ст. 78 НК РФ). При нарушении данного срока на сумму переплаты начисляются проценты по ставке рефинансирования ЦБ РФ.
Пропуск срока подачи заявления о возврате лишает права на возврат. Законодатель предусмотрел пресекательный срок для подачи заявления в налоговый орган о возврате переплаченных сумм налогов. Поэтому если факт переплаты не будет установлен в течение трех лет с момента переплаты, то налогоплательщик утрачивает право на возврат переплаченных сумм в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.
Может возникнуть ситуация, когда налогоплательщику станет известно о переплате уже по истечении трех лет, прошедших после переплаты. В этом случае налогоплательщик, как было указано, не может обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате переплаты в порядке, установленном ст. 78 НК РФ.
Вместе с тем налогоплательщик вправе обратиться с иском в суд о возврате переплаченных сумм налогов в пределах общего срока исковой давности - три года с момента, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о факте переплаты. Такая позиция выражена в Определении КС РФ от 21 июня 2001 г. N 173-О.
При нарушении срока проведения зачета закон не допускает возможности начисления процентов. Также для проведения зачета не установлено срока, в течение которого налогоплательщик вправе обратиться с заявлением о проведении зачета. Может ли это быть основанием для утверждения об отсутствии временного интервала для проведения зачета?
Более ранние решения судов по этому вопросу не отличались единообразием и выражали различные позиции по вопросу ограничительного срока для проведения зачета при переплате.
ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 23 декабря 2002 г. по делу N А82-26/02-А/2 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Ярославской области пришел к следующему выводу: "Из содержания и смысла названных положений статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что трехгодичный срок установлен только для возврата излишне перечисленных в бюджет налогов. Срок для подачи заявления о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей ни статьей 78, ни другими нормами Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрен".
ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 19 июня 2000 г. по делу N Ф04/1542-356/А46-2000 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Омской области сделал такой же вывод: "В статье 78 Налогового кодекса Российской Федерации отсутствует указание срока для подачи налогоплательщиком заявления о зачете суммы излишне уплаченного налога".
ФАС Поволжского округа в Постановлении от 20 июня 2003 г. по делу N А06-1503У-21/02 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Астраханской области и ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 3 марта 2003 г. по делу N Ф04/874-139/А46-2003 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Омской области придерживались аналогичной позиции.
В последнее время судебная практика формируется в одном направлении: арбитры придерживаются мнения, что налогоплательщик вправе обратиться с заявлением о зачете излишне уплаченных сумм в течение трех лет с момента уплаты, т.е. применяется общий срок три года, как и для возврата излишне уплаченных сумм налога.
Арбитражные суды стали придерживаться позиции, выраженной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29 июня 2004 г. N 2046/04:
"Зачет излишне уплаченной суммы налога, сбора и пеней представляет собой сокращение налогового обязательства плательщика на будущий период и влечет недополучение бюджетом соответствующих сумм налоговых платежей, уплаченных ранее.
Возврат излишне уплаченного налога заключается в изъятии из бюджета ранее уплаченных сумм налога, сбора и пеней.
Следовательно, по своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется и фактически зачет излишне уплаченных сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм, восстановление имущественного положения налогоплательщика.
Исходя из изложенного и учитывая, что Кодексом право налоговых органов на проведение налоговой проверки ограничено тремя годами (не считая года ее проведения), к требованию налогоплательщика о зачете излишне уплаченных сумм налоговых платежей и к требованию об их возврате должен применяться единый правовой режим".
ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 21 ноября 2005 г. по делу N А29-2418/2005а при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Республики Коми, с учетом позиции ВАС РФ, указал: "По своему экономическому содержанию между зачетом и возвратом налоговых платежей существенных различий не имеется, и фактически зачет излишне уплаченных сумм налога является разновидностью (формой) возврата этих сумм, восстановлением имущественного положения налогоплательщика".
Как видно, подход к решению данной проблемы основан на использовании расширительного толкования понятий "зачет" и "возврат". Делается вывод, что зачет - это форма возврата налога. Такой подход достаточно спорный и не может считаться однозначно правильным. Налоговый кодекс РФ не устанавливает, что зачет - это форма возврата излишне уплаченных сумм налогов. Зачет и возврат - это две различные и самостоятельные формы погашения переплаты. Основной общий признак - обе процедуры направлены на восстановление имущественного положения налогоплательщика. Требуется специально установить в законе срок обращения налогоплательщика с заявлением о зачете излишне уплаченных сумм налога.
Ограничение для проведения зачета сроком три года с момента переплаты предоставляет право налогоплательщику обратиться в суд с иском о возврате переплаченных сумм в течение трех лет с момента, когда он узнал или должен был узнать о наличии переплаты.
Выявление переплаты по налогам - это задача прежде всего налоговых органов. Налоговые органы должны выявить наличие переплаты в процессе налогового контроля и своевременно сообщить об этом факте налогоплательщику. Далее налогоплательщик вправе решить - воспользоваться правом на зачет переплаты или обратиться с заявлением о возврате переплаченных сумм, разумеется, при отсутствии права налоговых органов на самостоятельный зачет.
Правила по зачету (возврату) излишне уплаченных сумм налога, установленные в ст. 78 НК РФ, применяются и в отношении зачета (возврата) излишне уплаченных сумм сбора и пеней и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов (п. 11 ст. 78 НК РФ).
Переплата по налогам может стать основанием для освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности, предусмотренной ст. 122 НК РФ. Пунктом 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" установлено:
"При применении статьи 122 Кодекса судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действий или бездействия).
В связи с этим, если в предыдущем периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Если же у налогоплательщика имеется переплата налога в более поздние периоды по сравнению с тем периодом, когда возникла задолженность, налогоплательщик может быть освобожден от ответственности, предусмотренной статьей 122 НК РФ, только при соблюдении им условий, определенных пунктом 4 статьи 81 НК РФ".
Относительно зачета (возврата) сумм излишне уплаченных (взысканных) косвенных налогов (НДС, акцизы) существуют некоторые особенности. С одной стороны, нет препятствий применения правил ст. 78, 79 НК РФ к данным налогам. С другой стороны, нужно обратить внимание, что для данных налогов существуют специальные правила по возмещению сумм уплаченных косвенных налогов из бюджета. Эти отношения невозможно смешивать с правилами о зачете (возврате) излишне уплаченных (взысканных) налогов. При нарушении налоговыми органами правил о возмещении косвенных налогов налогоплательщик вправе руководствоваться ст. 78, 79 НК РФ. Также не исключена возможность излишней уплаты (взысканием) сумм косвенных налогов.
Статья 78 НК РФ предоставляет налогоплательщику право обратиться в налоговый орган с целью зачета (возврата) излишне уплаченных налогов (сборов). Данное право реализуется налогоплательщиком самостоятельно (при отсутствии оснований для проведения налоговиками самостоятельно зачета). Если налогоплательщик не воспользуется данным правом и у налогового органа не будет оснований для проведения зачета в одностороннем порядке, то какова судьба излишне уплаченных налоговых платежей?
Ответ на этот вопрос дан в письме ФНС России от 4 апреля 2006 г. N ММ-6-19/357@ "О списании излишне уплаченной суммы налога в случае истечения срока давности на подачу заявления о зачете (возврате) налога": "Полагаем, что Кодекс не препятствует списанию суммы излишне уплаченного налога, по которой истек срок исковой давности, на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, если налоговым органом обнаружена эта сумма излишне уплаченного налога, о которой в установленном порядке извещен налогоплательщик, не требуется ее направление на погашение недоимки по другим налогам, сборам, пеням, штрафам, налогоплательщик не подавал заявление о возврате (зачете) указанной суммы излишне уплаченного налога, не осуществлял финансово-хозяйственной деятельности и не представлял в налоговые органы бухгалтерскую и налоговую отчетность, в соответствии с которой возможно было произвести зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей.
Кроме того, считаем, что налоговые органы вправе произвести списание суммы излишне уплаченного налога на основании вступившего в силу судебного решения об отказе налогоплательщику в восстановлении срока давности возврата этой суммы налога".
Положения ст. 78 НК РФ распространяются также на отношения по зачету (возврату) излишне уплаченных сумм государственной пошлины с учетом особенностей, установленных гл. 25.3 НК РФ "Госпошлина" (п. 11 ст. 78 НК РФ).
Статья 333.40 НК РФ устанавливает перечень оснований и условия возврата госпошлины. Возврат госпошлины может быть полным или частичным. Статья 333.40 НК РФ предусматривает случаи, когда возврат госпошлины не допускается. Также предусматриваются случаи зачета госпошлины. Согласно этой статье возврат излишне уплаченной (взысканной) суммы государственной пошлины производится по заявлению плательщика государственной пошлины, поданному в налоговый орган по месту совершения действия, за которое уплачена (взыскана) государственная пошлина. Заявление может быть подано в течение трех лет со дня уплаты излишне уплаченной (взысканной) суммы государственной пошлины.
Федеральное казначейство в письме от 30 января 2006 г. N 42-7.1-15/5.2-35 "О возврате излишне уплаченных (взысканных) сумм государственной пошлины" разъясняет порядок возврата госпошлины.
До подачи заявления в налоговый орган о возврате госпошлины сначала необходимо обратиться в государственный орган к должностному лицу, уполномоченному совершать юридически значимые действия, за которые была уплачена госпошлина, с заявлением о возврате госпошлины.
Принятое уполномоченным органом решение о возврате госпошлины является основанием для обращения с заявлением о возврате госпошлины в налоговый орган с приложением решения соответствующего уполномоченного органа о возврате госпошлины и платежных документов с подлинной отметкой банка, подтверждающей уплату госпошлины. В случае если госпошлина подлежит возврату частично, то достаточно представить копии платежных документов. Возврат излишне уплаченной (взысканной) суммы государственной пошлины осуществляется органом Федерального казначейства. Возврат суммы излишне уплаченной (взысканной) государственной пошлины производится за счет средств бюджета, в который произведена переплата.
Правила, предусмотренные ст. 78 НК РФ, применяются также при зачете или возврате излишне уплаченных сумм налога, поступающих в государственные внебюджетные фонды. При возврате (зачете) излишне уплаченных, в частности, пенсионных взносов сложилась противоречивая ситуация.
Письмо ФНС России от 15 марта 2006 г. N 19-4-06/000036 "О проведении зачета (возврата) излишне уплаченных сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование" содержит следующие выводы: "...Законом (Закон N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". - Примеч. авт.) не определен орган, который должен производить зачет (возврат) излишне уплаченных сумм страховых взносов, и порядок его проведения.
Учитывая изложенное, сообщаем, что правовые основания для проведения зачетов (возвратов) излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в действующем законодательстве отсутствуют".
В письме Минфина России от 6 марта 2006 г. N 03-11-02/50 также выражена позиция о невозможности проведения зачета (возврата) пенсионных взносов: "...поскольку Законом N 167-ФЗ предусмотрена иная природа этих обязательных платежей, то на них не распространяются положения статьи 78 "Зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога, сбора, а также пени" Кодекса".
Письмо ПФ РФ от 17 февраля 2006 г. N 03-19/1691 указывает, что органы пенсионного фонда вправе производить возврат пенсионных взносов только в случае, "если невозможно установить, за каких застрахованных лиц указанные платежи уплачены (п. 1 ст. 13 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ)". Далее содержится рекомендация налогоплательщикам: "Учитывая изложенное, в случае если налоговые органы отказываются осуществлять возврат (зачет) излишне уплаченных сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, организация вправе для решения данного вопроса обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании действий налоговых органов незаконными. Судебная практика свидетельствует о положительных решениях данного вопроса..."
Судебная практика действительно почти единодушно признает, что именно налоговые органы обязаны производить возврат излишне уплаченных сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование: Постановления ФАС Поволжского округа от 19 января 2006 г. по делу N А12-21014/05-С50 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Волгоградской области, ФАС Центрального округа от 21 ноября 2005 г. по делу N А64-2822/05-10 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Тамбовской области, ФАС Уральского округа от 19 января 2006 г. по делу N Ф09-6166/05-С7 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Республики Башкортостан.
ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 10 апреля 2006 г. по делу N Ф04-1334/2006(21271-А81-2) при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа достаточно четко обосновал позицию, которая возлагает обязанность именно на налоговые органы проводить возврат (зачет) излишне уплаченных пенсионных взносов.
"Пунктом 1 статьи 13 Федерального закона N 167-ФЗ предусмотрено право пенсионного органа осуществлять возврат страховых взносов страхователям лишь в случае, если невозможно установить, за каких застрахованных лиц указанные платежи уплачены.
Иных полномочий органов Пенсионного фонда Российской Федерации по возврату (зачету) страховых взносов законодательно не установлено.
Указанным Федеральным законом не установлен порядок зачета либо возврата сумм излишне уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, в связи с чем к данным правоотношениям применяются положения пунктов 7, 9 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации.
Кроме того, федеральные органы государственной власти (их территориальные органы) наделяются полномочиями администратора доходов бюджетов в соответствии с приложением 11.1 к Федеральному закону от 15 августа 1996 года N 115-ФЗ "О бюджетной классификации Российской Федерации".
Возврат плательщикам излишне уплаченных (взысканных) сумм осуществляется органами Федерального казначейства на основании платежных поручений и распоряжений вновь утвержденных администраторов поступлений в бюджет о возврате денежных средств плательщику.
Поскольку администратором поступлений по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации, зачисляемым в Пенсионный фонд Российской Федерации на выплату страховой и накопительной частей трудовой пенсии, является Федеральная налоговая служба Российской Федерации, возврат (зачет) ошибочно уплаченных денежных средств в Пенсионный фонд Российской Федерации может осуществляться налоговыми органами в порядке статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации, и в данном случае у налогового органа отсутствовали основания для отказа в проведении зачета".
ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 17 января 2005 г. по делу N А21-3875/04-С1 при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Калининградской области пришел к несколько иным выводам: "...страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые в Пенсионный фонд Российской Федерации, не входят в состав единого социального налога и не включены в налоговую систему Российской Федерации. Указанные страховые взносы не относятся к числу налогов.
Таким образом, правоотношения по уплате страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации не являются налоговыми.
...Учитывая бюджетный характер сложившихся правоотношений, ссылка заявителя и суда на статью 78 НК РФ необоснованна".
Дело было отправлено на новое рассмотрение. Суд кассационной инстанции не согласился с тем, что проведение зачета переплаченных взносов осуществляется налоговыми органами, т.к. данные выводы были недостаточно обоснованы.
Были сделаны следующие рекомендации: "В связи с изложенным при новом рассмотрении дела суду первой инстанции следует предложить заявителю уточнить требования по делу с учетом названных процессуальных норм, а также по праву, дать оценку фактическим обстоятельствам по делу, установить переплаты по налогам и возможность их зачета в счет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, определить лицо, обязанное принять решение о зачете, и, соответственно, надлежащего ответчика, провести трехстороннюю сверку расчетов и применить нормы, подлежащие применению".
Можно сказать, что судебная практика сформировалась по данному вопросу: возврат (зачет) пенсионных взносов должен производиться налоговыми органами, но за счет средств ПФ России. Приказ ФНС РФ N САЭ-3-11/247@ закрепил за налоговыми органами полномочия администраторов страховых пенсионных взносов. Это подтверждает, что налоговые органы обязаны заниматься зачетом (возвратом) излишне уплаченных (взысканных) пенсионных страховых взносов.
В процессе налогового контроля возможны ситуации, когда налоговые органы взыскивают с налогоплательщиков суммы налогов в большем размере. В этом случае бюджет неосновательно обогащается за счет налогоплательщика. Статья 79 НК РФ устанавливает порядок возврата (зачета) сумм излишне взысканных налогов (сборов).
Возврат таких сумм осуществляется только после проведения зачета в счет погашения имеющейся недоимки у налогоплательщика, т.е. налоговый орган вправе самостоятельно осуществить зачет в этом случае (заявления от налогоплательщика не требуется).
Как уже было сказано, налогоплательщик вправе обратиться с заявлением о возврате излишне взысканных сумм налогов в налоговый орган или сразу подать иск в суд. "Заявление о возврате суммы излишне взысканного налога в налоговый орган может быть подано в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания с него налога, а исковое заявление в суд - в течение трех лет, начиная со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о факте излишнего взыскания налога" (п. 2 ст. 79 НК РФ).
В этом состоит существенное отличие от порядка возврата (зачета) излишне уплаченных сумм налогов. Срок обращения налогоплательщика за возвратом начинает течь с момента, когда налогоплательщику стало известно о факте излишнего взыскания налога. В этом также состоит отличие от порядка возврата излишне уплаченных налогов.
Возврат суммы излишне взысканного налога осуществляется с процентами, которые начисляются со дня взыскания по день возврата (п. 4 ст. 79 НК РФ). Налоговый орган обязан в течение двух недель с момента регистрации заявления налогоплательщика принять решение о возврате сумм излишне взысканного налога.
"Правила настоящей статьи рименяются также в отношении сборов и пеней и распространяются на налоговых агентов и плательщиков сборов" (п. 7 ст. 79 НК РФ).
Возможны ситуации, когда с налогоплательщика незаконно взыскиваются налоговые санкции. Однако закон не предусматривает начисления процентов при возврате данных сумм.
ФАС Волго-Вятского округа в Постановлении от 15 апреля 2005 г. по делу N А29-5247/2004а при проверке в кассационном порядке решения Арбитражного суда Республики Коми указал: "...суд кассационной инстанции считает ошибочной ссылку в судебных актах на статью 79 Налогового кодекса Российской Федерации в части начисления процентов на сумму незаконно взысканного с предпринимателя штрафа...
Названная норма предусматривает начисление процентов только на суммы излишне взысканного налога и пеней и не распространяет свое действие на незаконно взысканные суммы штрафа".